Umsatzsteuer-Voranmeldung nicht abgegeben: Der häufigste Weg in ein Steuerstrafverfahren

Ein Denkfehler, der Unternehmer regelmäßig vor Gericht bringt

Die Lage ist in tausenden Betrieben dieselbe. Das Geld ist knapp, ein Großkunde zahlt nicht, die Bank kürzt die Linie. Der Unternehmer weiß, dass er die Umsatzsteuer gerade nicht aufbringen kann – und zieht daraus einen Schluss, der betriebswirtschaftlich nachvollziehbar und strafrechtlich fatal ist: Er gibt die Voranmeldung nicht ab. Oder er meldet eine Null. Oder er meldet einen Betrag, den er bezahlen kann. Die Absicht ist dabei fast immer dieselbe: Man wolle die Sache später richtigstellen und die Steuer nachzahlen, sobald wieder Geld da sei.

Dieser Gedanke ist der häufigste Weg in ein Steuerstrafverfahren in Deutschland. Denn er verkennt den entscheidenden Punkt:

Anmelden und Zahlen sind zwei verschiedene Pflichten. Wer eine Voranmeldung zutreffend abgibt und die Steuer nicht zahlt, begeht keine Steuerhinterziehung – er hat ein Vollstreckungsproblem, es entstehen Säumniszuschläge, und über Stundung oder Ratenzahlung lässt sich reden. Wer dagegen nicht oder zu niedrig anmeldet, verkürzt Steuern im Sinne des § 370 AO – und zwar unabhängig davon, ob er zahlungsfähig ist, zahlungswillig ist oder später tatsächlich alles nachzahlt.

Die Zahlungsunfähigkeit entschuldigt die Nichtanmeldung nicht. Das ist der Satz, den jeder Unternehmer in der Krise kennen müsste und den kaum einer kennt.

Wie das Verfahren entsteht

Die Umsatzsteuer ist eine Anmeldesteuer. Die Voranmeldung steht nach § 168 AO einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleich – der Unternehmer setzt die Steuer also selbst fest. Bleibt die Anmeldung aus, ist die Tat mit Ablauf der Anmeldefrist vollendet; es handelt sich dann um eine Verkürzung durch pflichtwidriges Unterlassen nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO. Wird zu niedrig angemeldet, greift § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO.

Jeder Voranmeldungszeitraum bildet eine eigene Tat. Bei monatlicher Abgabe entstehen damit zwölf Taten pro Jahr – und aus einer zweijährigen Krise werden vierundzwanzig Einzeltaten.

Aufgedeckt wird das fast immer auf demselben Weg: Das Finanzamt schätzt die ausgebliebenen Voranmeldungen, und irgendwann wird die Jahreserklärung abgegeben. Weicht diese erheblich von der Summe der Voranmeldungen ab, löst das eine Prüfung aus. Weitere Auslöser sind die Umsatzsteuer-Nachschau nach § 27b UStG, eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung, die Vollstreckungsstelle, Kontrollmaterial aus Verfahren gegen Geschäftspartner und – besonders häufig – das Insolvenzverfahren, in dem der Verwalter die Anmeldungshistorie systematisch prüft.

Die typischen Fallgruppen

Die Nichtabgabe in der Liquiditätskrise. Der Regelfall, aus dem die überwiegende Zahl dieser Verfahren hervorgeht.

Die Nullmeldung oder Platzhaltermeldung. Abgabe einer Anmeldung, die die Frist einhält, aber inhaltlich unzutreffend ist – teils mit der Vorstellung, es handle sich um eine zulässige Übergangslösung.

Die zu niedrige Anmeldung mit späterer Korrektur in der Jahreserklärung. Verbreitete Praxis, die strafrechtlich den Tatbestand für jeden einzelnen Voranmeldungszeitraum erfüllt – auch wenn am Jahresende alles zutreffend erklärt wird.

Die Periodenverschiebung. Umsätze werden in einen späteren, Vorsteuern in einen früheren Zeitraum gelegt, um Liquidität zu gewinnen.

Die nicht abgegebene Jahreserklärung. Sie ist eine eigene Tat mit eigener Verjährung und eigenen Rechtsfolgen.

Die Nichtabgabe nach Betriebsaufgabe oder in der Liquidation. Die Pflichten enden nicht mit der Einstellung des Geschäftsbetriebs.

Die Organschaft. Wer in einer umsatzsteuerlichen Organschaft Steuerschuldner ist und wer anzumelden hat, wird häufig verkannt – mit der Folge, dass Anmeldungen bei der falschen Gesellschaft oder gar nicht erfolgen.

Die in Rechnung gestellte, aber nicht abgeführte Umsatzsteuer. Wer Umsatzsteuer offen ausweist und vom Kunden erhält, hat sie wirtschaftlich bereits vereinnahmt – dieser Umstand wird in der Strafzumessung regelmäßig und mit Gewicht herangezogen.

Die Folgen

Überschreitet der verkürzte Betrag die Schwelle, die der Bundesgerichtshof mit Urteil vom 27. Oktober 2015 (1 StR 373/15) einheitlich bei 50.000 Euro festgelegt hat, liegt ein besonders schwerer Fall nach § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO vor; die strafrechtliche Verjährung verlängert sich dann nach § 376 AO auf fünfzehn Jahre. Weil sich die Beträge über viele Voranmeldungszeiträume summieren, wird diese Grenze in Krisenfällen fast immer erreicht.

Hinzu treten Hinterziehungszinsen nach § 235 AO, die Einziehung nach den §§ 73 ff. StGB und der Vermögensarrest nach den §§ 111e ff. StPO.

Für Geschäftsführer besonders bedeutsam ist die persönliche Haftung nach den §§ 69, 71 AO: Sie richtet sich gegen das Privatvermögen und besteht unabhängig davon, dass die Gesellschaft liquidiert ist. Weiter drohen die gewerberechtliche Unzuverlässigkeit nach § 35 GewO, bei mehr als neunzig Tagessätzen der Eintrag in das Führungszeugnis und – weil die Krise meist auch die Lohnsteuer und die Sozialversicherungsbeiträge betrifft – parallele Verfahren wegen Lohnsteuerhinterziehung und nach § 266a StGB.

Verteidigungsstrategien

Der erste und wichtigste Rat ist präventiv: Melden Sie an, auch wenn Sie nicht zahlen können. Wer in einer Liquiditätskrise steckt, sollte die Voranmeldung fristgerecht und zutreffend abgeben und die Zahlung über Stundung, Ratenzahlung oder Vollstreckungsaufschub regeln. Damit bleibt es bei einem Zahlungsproblem, und es entsteht keine Straftat. Wer bereits Anmeldungen versäumt hat, sollte diese unverzüglich – und anwaltlich vorbereitet – nachholen.

Der zweite Ansatz ist der wirksamste und am wenigsten bekannte: § 371 Abs. 2a AO. Für Umsatzsteuer-Voranmeldungen enthält das Gesetz eine Sonderregel. Die nachgeholte oder korrigierte Voranmeldung wirkt als wirksame Selbstanzeige, und zwar auch als Teilselbstanzeige – das strenge Vollständigkeitsgebot und einzelne Sperrgründe, die für die Selbstanzeige im Übrigen gelten, sind hier eingeschränkt. Diese Vorschrift eröffnet damit einen Weg zur Straffreiheit, der bei anderen Steuerarten verschlossen ist. Ihre Voraussetzungen und Grenzen – insbesondere das Verhältnis zur Jahreserklärung – müssen allerdings genau geprüft werden, bevor gehandelt wird; eine unbedachte Nachmeldung kann das Verfahren auch erst auslösen.

Der dritte Ansatz ist der größte Hebel in Zahlen: die Verkürzung auf Zeit. Wird eine Voranmeldung nicht abgegeben, der Umsatz aber später – in einer Folgemeldung oder in der Jahreserklärung – vollständig erklärt und die Steuer gezahlt, so ist der eingetretene Schaden wirtschaftlich nicht der Nominalbetrag der Steuer, sondern der Zinsvorteil aus der verspäteten Festsetzung. Der Bundesgerichtshof hat die Bedeutung dieser Unterscheidung für die Strafzumessung bei Umsatzsteuer-Voranmeldungen hervorgehoben (vgl. BGH, Urteil vom 17. März 2009 – 1 StR 627/08). Praktisch bedeutet das: Aus einem in der Anklage genannten Betrag von mehreren hunderttausend Euro kann ein strafzumessungsrelevanter Schaden im vierstelligen Bereich werden. Diese Argumentation konsequent durchzuführen, verändert diese Verfahren grundlegend – und sie wird von Ermittlungsbehörden regelmäßig nicht von sich aus angestellt.

Der vierte Ansatz betrifft die Schätzung. Wo das Finanzamt die ausgebliebenen Anmeldungen geschätzt hat, ist die Schätzung auf ihre Grundlagen zu prüfen: Wurden tatsächliche Umsätze zugrunde gelegt oder Durchschnittswerte? Sind Umsatzeinbrüche, Saisonalität, Betriebsunterbrechungen und die Krise selbst berücksichtigt? Wurden steuerfreie Umsätze und Reverse-Charge-Fälle zutreffend behandelt? Zu beachten ist dabei das Kompensationsverbot des § 370 Abs. 4 Satz 3 AO, das eine Gegenrechnung von Vorsteuern grundsätzlich ausschließt – der Bundesgerichtshof hat jedoch anerkannt, dass Vorsteuern bei unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang mit den verschwiegenen Umsätzen zu berücksichtigen sind (vgl. BGH, Urteil vom 13. September 2018 – 1 StR 642/17). Diese Abgrenzung ist einer der ertragreichsten Streitpunkte des Umsatzsteuerstrafrechts.

Der fünfte Ansatz betrifft den Vorsatz. Erforderlich ist, dass der Unternehmer die Anmeldepflicht kannte und die Verkürzung wollte. Das ist nicht selbstverständlich: Viele Betroffene handeln in der – falschen – Annahme, eine verspätete Anmeldung sei lediglich ein Fristverstoß, oder verlassen sich darauf, dass ihr Steuerberater die Voranmeldungen erstellt und einreicht. Wo die Buchhaltung ausgelagert war, Unterlagen nicht rechtzeitig zugeliefert wurden oder eine Vollmacht bestand, ist genau zu rekonstruieren, wer wann wovon wusste. Bleibt ein Vorwurf, ist die Rückfalllinie die leichtfertige Steuerverkürzung nach § 378 AO – eine Ordnungswidrigkeit: keine Strafe, keine Vorstrafe, kein Eintrag im Führungszeugnis.

Der sechste Ansatz betrifft die Zuständigkeit. Bei mehreren Geschäftsführern entlastet eine klare, tatsächlich praktizierte Ressortverteilung denjenigen, der nicht für Steuern und Finanzen zuständig war – solange keine Krisenanzeichen bestanden, die eine Überwachungspflicht auslösten. Geschäftsverteilungspläne, Protokolle und Vollmachten sind hier die entscheidenden Beweismittel.

Der siebte Ansatz betrifft die Haftung – und hier gibt es eine wichtige Besonderheit. Bei der Umsatzsteuer gilt für die Haftung nach § 69 AO der Grundsatz der anteiligen Tilgung: Der Geschäftsführer haftet nur in dem Umfang, in dem er das Finanzamt gegenüber anderen Gläubigern benachteiligt hat. Wer in der Krise alle Gläubiger gleichmäßig bedient hat, haftet nur anteilig. Bei der Lohnsteuer gilt das nicht. Diese Unterscheidung wird in Haftungsbescheiden häufig übergangen und kann die Haftungssumme erheblich reduzieren.

Der achte Ansatz betrifft die Verfahrensführung. Besteuerungs- und Strafverfahren laufen nebeneinander; § 393 AO trennt sie. Mitwirkungspflichten bestehen, dürfen aber nicht mit Zwangsmitteln durchgesetzt werden, soweit eine Selbstbelastung droht. Jede Erklärung gegenüber Finanzamt, Vollstreckungsstelle oder Insolvenzverwalter muss strafrechtlich vorbereitet sein. Ein insolvenzrechtlicher Konflikt besteht dabei nicht: Die Abgabe einer Anmeldung ist keine Zahlung und kollidiert deshalb nicht mit dem Zahlungsverbot nach Eintritt der Insolvenzreife.

Das Ziel bleibt die Erledigung ohne öffentliche Hauptverhandlung: die Einstellung nach § 170 Abs. 2 StPO, nach § 398 AO, nach § 153 StPO oder gegen Auflage nach § 153a StPO – häufig erreichbar, wenn Nachmeldung, Zinsvorteilsberechnung und Zahlungsregelung fachgerecht aufgearbeitet sind.

Rechtsanwalt Andreas Junge: Fachanwalt für Strafrecht und zertifizierter Berater für Steuerstrafrecht

Diese Verfahren werden nicht mit Argumenten über die Not der Krise gewonnen, sondern mit drei konkreten Schritten: der rechtssicheren Nachholung der Anmeldungen, der Reduktion des Schadens auf den tatsächlichen Zinsvorteil und der Abwehr der persönlichen Haftung. Das verlangt Umsatzsteuerrecht, Abgabenordnung und Strafprozessrecht in einer Hand. Rechtsanwalt Andreas Junge ist Fachanwalt für Strafrecht und zertifizierter Berater für Steuerstrafrecht und führt Besteuerungs- und Strafverfahren aufeinander abgestimmt.

Er verteidigt Unternehmer, Geschäftsführer, Vorstände und Selbstständige in Verfahren wegen nicht oder unzutreffend abgegebener Umsatzsteuer-Voranmeldungen und Jahreserklärungen – einschließlich der Vorbereitung von Nachmeldungen und Selbstanzeigen nach § 371 Abs. 2a AO, der Abwehr von Haftungs- und Arrestbescheiden, der Auseinandersetzung mit Schätzungen und der Abstimmung mit dem Insolvenzverfahren. Sämtliche der von ihm in diesem Bereich betreuten Verfahren konnten eingestellt werden – ohne öffentliche Hauptverhandlung und ohne Eintragung in das Führungszeugnis. Sein Vorgehen setzt auf frühe Intervention, die präzise Neuberechnung des strafzumessungsrelevanten Schadens, die konsequente Arbeit an der Vorsatzfrage und den diskreten Dialog mit Finanzamt, Straf- und Bußgeldsachenstelle und Staatsanwaltschaft – bei unmittelbarer Erreichbarkeit und absoluter Vertraulichkeit.

Jetzt handeln – am besten in der Krise, nicht nach der Prüfung

Dieser Vorwurf ist einer der wenigen, bei denen sich das Verfahren noch vollständig vermeiden lässt. Wer in der Liquiditätskrise anmeldet und über die Zahlung verhandelt, hat kein strafrechtliches Problem. Wer versäumte Anmeldungen rechtzeitig und fachgerecht nachholt, kann über § 371 Abs. 2a AO Straffreiheit erreichen. Wer dagegen abwartet, bis das Finanzamt schätzt oder die Jahreserklärung die Abweichung offenlegt, steht einer Akte gegenüber, in der jeder Monat eine eigene Tat ist.

Wenn Sie Voranmeldungen nicht abgegeben haben oder zu niedrig angemeldet haben, wenn das Finanzamt geschätzt hat, wenn eine Umsatzsteuer-Nachschau oder Sonderprüfung angekündigt ist, wenn ein Haftungsbescheid, ein Anhörungsschreiben, eine Vorladung oder ein Durchsuchungsbeschluss vorliegt, sollten Sie vor jeder weiteren Erklärung und vor jeder Nachmeldung anwaltlichen Rat einholen.